在实务工作中，母公司与子公司之间会以股权划转的方式优化股权结构、最大化经营效率。本文根据《国家税务总局关于资产（股权）划转企业所得税征管问题的公告》（国家税务总局公告2015年第40号，以下简称40号公告）的相关规定，对股权划转的4种情形进行案例解析。

情形一：母公司向全资子公司按账面净值划转股权并获得100%的股权支付。

母公司按增加长期股权投资处理，子公司按接受投资（包括资本公积，下同）处理。母公司获得子公司股权的计税基础以划转股权的原计税基础确定。

案例一：a公司是A公司100%控股的全资子公司，A公司持有a公司长期股权投资的计税基础及账面价值均为1000万元。A公司持有B公司20%的股权，计税基础和账面价值均为100万元。2022年7月1日，母公司A将该项股权按账面净值作价100万元划转给a公司，子公司a以100%的股权作为对价支付给母公司A。

税务处理：

A公司100%直接控制a公司，并向a公司按账面净值划转其持有的B公司20%的股权。A公司按增加长期股权投资处理，a公司按接受投资计入实收资本（含资本公积）处理。A公司获得a公司股权的计税基础以划转B公司股权的原计税基础100万元确定。另外，因为A公司划转的是股权，不属于增值税的征收范围，不征增值税。但是，划转股权双方要按“产权转移书据”，适用0.5‰的税率，缴纳印花税。同时，a公司按接受投资处理涉及“营业账簿”印花税，应税营业账簿的计税依据为账簿记载的实收资本（股本）、资本公积合计金额，适用0.25‰税率。

会计处理：

（1）母公司A的会计处理：

借：长期股权投资——a公司100

贷：长期股权投资——B公司100

借：税金及附加 0.05（100×0.5‰）（股权转让印花税）

贷：银行存款0.05

（2）子公司a的会计处理：

借：长期股权投资——B公司100

贷：实收资本——A公司 100（即，接受投资体现在“实收资本”或者“实收资本”和“资本公积——资本溢价”中，现实中要看a公司给A公司“实收资本”的份额，再确定计入“资本公积——资本溢价”的金额）

借：税金及附加 0.075（100×0.5‰+100×0.25‰）（股权转让印花税+营业账簿印花税）

贷：银行存款0.075

情况二：母公司向全资子公司按账面净值无偿划转股权

母公司按冲减实收资本（包括资本公积，下同）处理，子公司按接受投资处理。

案例二：甲公司持有A公司55%股权，持有B公司30%股权，持有C公司100%股权。2022年7月1日，甲公司将A公司和B公司的股权按账面净值无偿划转至C公司。划转时，甲公司持有A公司股权的计税基础和账面价值均为550万元，持有B公司股权的计税基础和账面价值均为600万元。母公司没有获得任何股权或非股权支付，母公司按冲减实收资本处理，子公司按接受投资处理。

值得注意的是，子公司按接受投资处理，子公司的会计处理中应该直接计入“资本公积——资本溢价”。若计入“实收资本——母公司”，这就表明母公司实际上获得了子公司的股权支付，这与“母公司没有获得任何股权或非股权支付”的规定相悖。

税务处理：

甲公司100%直接控制C公司，并向C公司按账面净值划转其持有的A公司和B公司的股权。甲公司按冲减实收资本（含资本公积）处理，C公司按接受投资（含资本公积）处理。另外，甲公司划转的股权不征增值税，但划转股权双方要按“产权转移书据”，适用0.5‰的税率，缴纳印花税。同时，C公司按接受投资处理涉及“营业账簿”印花税，应税营业账簿的计税依据为账簿记载的实收资本（股本）、资本公积合计金额，适用0.25‰税率。

会计处理：

（1）母公司甲会计处理：

借：资本公积——资本溢价1150（若资本溢价余额不足，则剩余未冲完的部分按各股东的持股比例冲减实收资本）

贷：长期股权投资——A公司550

——B公司600

借：税金及附加 0.575（1150×0.5‰）（股权转让印花税）

贷：银行存款0.575

（2）子公司C会计处理：

借：长期股权投资——A公司550

——B公司600

贷：资本公积——资本溢价1150

借：税金及附加 0.8625（1150×0.5‰+1150×0.25‰）（股权转让印花税+营业账簿印花税）

贷：银行存款0.8625

情形三：全资子公司向母公司按账面净值无偿划转股权

母公司按收回投资处理，或按接受投资处理，子公司按冲减实收资本（包括资本公积）处理。母公司应按被划转股权的原计税基础，相应调减持有子公司股权的计税基础。

值得注意的是，若母公司按收回投资处理，则子公司按冲减实收资本处理（先冲“实收资本——母公司”，再冲“资本公积——资本溢价”）；若母公司按接受投资处理，子公司又没有获得任何支付的话，则母公司“接受投资处理”只能计入“资本公积——资本溢价”，而子公司也只能冲减“资本公积——资本溢价”。

案例三：A公司持有B公司100%股权，该项投资的计税基础及账面价值均为2000万元；A公司同时持有C公司30%股权，计税基础为300万元，公允价值为600万元；B公司已经持有C公司70%股权，计税基础为700万元，公允价值为1400万元。2022年7月1日，B公司将其持有的C公司70%股权无偿划转给母公司A。

税务处理：

A公司100%直接控制B公司，B公司向A公司按账面净值无偿划转其持有的C公司70%的股权，A公司按收回投资处理或按接受投资处理，B公司按冲减实收资本（包括资本公积）处理。母公司A持有子公司B股权的计税基础应由2000万元调减至1300万元。另外，A公司划转股权不征增值税，但划转股权双方要按“产权转移书据”，适用0.5‰的税率，缴纳印花税。同时，若A公司按接受投资处理涉及“营业账簿”印花税，应税营业账簿的计税依据为账簿记载的实收资本（股本）、资本公积合计金额，适用0.25‰税率。

会计处理：

（1）母公司A的会计处理：

①若按收回投资处理，则：

借：长期股权投资——C公司700

贷：长期股权投资——B公司700

②若按接受投资处理，则：

借：长期股权投资——C公司700

贷：资本公积——资本溢价700

借：税金及附加 0.525（700×0.5‰+700×0.25‰）（股权转让印花税+营业账簿印花税）

贷：银行存款0.525

（2）子公司B的会计处理：

①若母公司A按收回投资处理，则：

借：实收资本——A公司 700（即，将B公司原获得A公司投资的会计处理冲掉；若B公司取得A公司的投资仅体现在“实收资本”中，则仅冲减“实收资本”即可；若B公司取得A公司的投资体现在“实收资本”和“资本公积——资本溢价”中，则既需要冲减“实收资本”，又需要冲减相应的“资本公积——资本溢价”）

贷：长期股权投资——C公司700

借：税金及附加 0.35（700×0.5‰）（股权转让印花税）

贷：银行存款0.35

②若母公司A按接受投资处理，则：

借：资本公积——资本溢价700

贷：长期股权投资——C公司700

借：税金及附加 0.35（700×0.5‰）（股权转让印花税）

贷：银行存款0.35

情形四：受母公司100%直接控制的子公司之间按账面净值无偿划转股权

受同一或相同多家母公司100%直接控制的子公司之间，在母公司主导下，一家子公司向另一家子公司按账面净值划转其持有的股权，划出方没有获得任何股权或非股权支付。划出方按冲减所有者权益处理，划入方按接受投资处理。

案例四：A、B两公司均为C公司100%控股的全资子公司。其中，母公司C对子公司A股权投资的计税基础与账面价值均为1000万元，母公司C对子公司B股权投资的计税基础与账面价值均为800万元。2022年7月，C公司进行集团业务调整，将A公司账面上持有的D公司20%股权无偿划转给B公司，该项股权的计税基础和账面价值均为500万元。

税务处理：

A、B两公司均受C公司100%直接控制，在母公司C的主导下，子公司A向另一家子公司B按账面净值无偿划转其持有的D公司的股权。划出方A公司按冲减所有者权益处理，划入方B公司按接受投资处理。另外，A公司划转股权不征增值税，但划转股权双方要按“产权转移书据”，适用0.5‰的税率，缴纳印花税。若B公司按接受投资处理涉及“营业账簿”印花税，应税营业账簿的计税依据为账簿记载的实收资本（股本）、资本公积合计金额，适用0.25‰税率。

会计处理：

划出方A公司：

借：资本公积——资本溢价 500（即一般先冲A公司的“资本公积——资本溢价”，若不够冲减，剩余金额冲留存收益，先“盈余公积”再“未分配利润”）

贷：长期股权投资——D公司500

借：税金及附加 0.25（500×0.5‰）（股权转让印花税）

贷：银行存款0.25

划入方B公司：

借：长期股权投资——D公司500

贷：资本公积——资本溢价500

借：税金及附加 0.375（500×0.5‰+500×0.25‰）（股权转让印花税+营业账簿印花税）

贷：银行存款0.375

（作者单位：湖南大学工商管理学院，湖南华越财税服务有限公司）